1. Introducción

El antiguo sistema económico musulmán, régimen de más de medio milenio en la Península Ibérica, se basaba en el uso de los bienes raíces para uso comunitario y también en la constitución de ciudades-industria que se especializaban en el desarrollo de productos que se exportaban lo más lejos posible desde su origen. Los artículos producidos en este ambiente se constituían en embajadores culturales y mercantiles del Califato de Occidente, poniendo en el centro del sistema al comercio. De allí que, los castellanos de principios del siglo XVI vieran como natural iniciar actividades comerciales y extractivistas desde Nueva España y los demás virreinatos, sin importar las distancias que el Atlántico y el Pacífico pudiesen presentar. Una oportunidad sin precedente para hacer negocios desde ambos lados del océano para el ciudadano español (Moreno, 2013, p. 61).

A inicios del siglo XVI, el ascenso al trono de Carlos I de España y V del Sacro Imperio Romano Germánico, apenas ocho años después del descubrimiento de los territorios de ultramar, hizo que los reinos de Castilla y Aragón emprendieran una expansión internacional en el mundo de los negocios sin antecedentes conocidos. El sentido de anexar territorios a la Corona fue el de tener la capacidad de explotar la posibilidad de generar riqueza económica para los súbditos de esta. Lo lógico en aquel momento fue acudir al Derecho para buscar soluciones a los problemas que presentó la internacionalización de la economía medieval, siendo la respuesta más apropiada el contrato de sociedad o los entes jurídicos que reemplazan a las personas físicas (Ramírez, 2000) y de hecho potenciaron su actuación con la creación de la Casa de Contratación de Sevilla, así como de sociedades mercantiles como la Compañía de Comercio Armado de las Indias, emulando los éxitos conseguidos por las compañías inglesas y holandesas.

El vehículo para la maximización de la riqueza en los últimos cinco siglos, por lo menos en Occidente, ha sido el ente jurídico conocido como contrato de sociedad. El contrato equivale a una eficiente forma para proteger el capital, generar seguridad en la ejecución de los negocios entre socios y mantener relativamente alejados a los terceros que quisieran detentar acreencias contra cualquiera de los aportantes del patrimonio de la sociedad, incluyendo al propio Estado.

Así, la práctica de arriesgar invirtiendo, sin perder el control sobre el capital, ha tenido una propensión al alza durante la Edad Moderna y la Contemporánea. Es de esta manera que el desarrollo de la institución jurídica del contrato de sociedad fue ampliamente potenciado por la burguesía durante la Revolución Industrial, en razón que por los efectos del contrato de sociedad se dio impulso al trabajo formal y a una fuente creciente del pago de tributos, situación que permitió el desarrollo de las familias y modificó la economía y dentro de ella, al gasto público. Estas ventajas fueron bien vistas por el Estado porque permitieron aliviar en gran parte la carga de las obligaciones para con sus administrados, en especial aquellas de corte social.

Por otra parte, uno de los efectos negativos del desarrollo del contrato de sociedad que se puede identificar es que, con el acelerado crecimiento de la economía mundial durante el siglo XX, también se potenció la deslocalización de capitales. Esta sería usada como herramienta de planificación para evitar el pago de tributos en las jurisdicciones, ocultar ingresos por actividades ilegales e incluso actos de corrupción en procesos de contratación pública. Dicha deslocalización aterriza en jurisdicciones que se convierten en centros especializados de soluciones financieras que plantean condiciones favorables para el ocultamiento de ingresos.

De esa forma, la persona que tiene la obligación de tributar, a quien diversos organismos internacionales señalan como «beneficiario final» (beneficial owner), debe ser visibilizada para que el ente de control pueda identificarla, para efectos de la correcta recaudación del erario público. Debido a lo mencionado, el presente texto describirá la necesidad de la identificación del beneficiario final y se comentarán algunas características normativas en el ámbito del Derecho Internacional. El análisis permitirá ilustrar los procedimientos para conocer los avances en cuanto a la identificación de quien pretende pasar inadvertido para el Estado.

2. Necesidad pública de identificar al beneficiario final

Hoy en día, los ingresos más elevados en el sector privado, de ciudadanos de todo el mundo, provienen cada vez en menor proporción del trabajo de las personas, como medio de producción, y en mayor propensión se originan en las rentas del capital. Es así como, en general, la riqueza obtenida en la economía se aleja del mundo laboral y se acerca aceleradamente al del capital. Por eso puede decirse del dinero que, si se tiene la cantidad suficiente, solo puede producir más dinero.

La forma de mantener el control sobre el capital y sus rendimientos, relativos a la inversión en una compañía, no ha cambiado mucho con el pasar del tiempo. Así, los derechos representativos de capital han sido el motor prototípico de la generación de rentas desde finales del siglo XIX y durante todo el XX y lo sigue siendo en esta primera parte del XXI, solo que, hoy en día, dicha dinámica es promovida eficientemente por una agresiva exportación de capitales, la cual ha sido facilitada por el fenómeno de la globalización.

En este escenario, existe un número creciente de personas que deciden no pagar impuestos u ocultar ingresos obtenidos en indebida forma, por medio del uso de vehículos societarios que pueden convertirse en estructuras complejas para hacer difícil el trabajo de supervisión de las autoridades públicas. De allí que, tener noción clara de la identidad de la persona física que obtiene los ingresos gravados, mismo que configuró el hecho generador del impuesto a la renta, con el objeto de beneficiarse de ellos en forma personal o para su círculo íntimo familiar, es sumamente importante y necesario para el control público.

La lucha contra la inmoralidad tributaria mantiene muy ocupados a los gobiernos, quienes, durante los últimos veinte años, han realizado acciones conjuntas para combatir a la evasión fiscal, al lavado de activos y a otras actividades de naturaleza ilícita y lesiva para la sociedad.

Para que el beneficiario final que quiera ocultarse, como persona que está detrás de los derechos representativos de capital, pueda realizar lo descrito, requiere de distintos servicios jurídicos o financieros que le permitan mantener en crecimiento y protegido su patrimonio; debiendo contar con profesionales que ofrezcan soluciones que permitan la maximización de la riqueza y la optimización de los recursos por medio de una planificación financiera. Sin embargo, es indudable que en el mercado se ofertan asesorías o prácticas de cuestionable moralidad que, en forma ilegítima, ayudan a sus clientes a evadir impuestos.

Se calcula que entre el 2004 y el 2013 las maniobras para evadir el pago de impuestos en América Latina afectaron en no menos de setecientos mil millones de dólares a las arcas fiscales (Ocampo, 2018). Esto puede deberse a la percepción por parte de los ciudadanos de los altos índices de corrupción que en la región se manifiestan. Es importante señalar que, más de la mitad (53%) de todos los ciudadanos encuestados en el 2019 en América Latina sostienen que la corrupción aumentó en los últimos 12 meses;² y solo el 16 % de ellos opina que la misma disminuyó (Transparency International, 2020, p. 5), o puede deberse a la casi ausente cultura tributaria donde la progresividad y la transparencia no son entendidas como los principios que soportan varios pilares del pacto social.

De esta manera, se vuelve imprescindible para las administraciones tributarias de todo el mundo la búsqueda implacable del verdadero contribuyente, del destinatario real de la renta, de quien detenta los rendimientos del capital que no se desean compartir teniendo la obligación de hacerlo, esta es una de las grandes fuentes de desigualdad en la redistribución de la riqueza, aumenta la brecha entre ricos y personas con necesidades económicas permanentes.

La cooperación entre los organismos internacionales desde la perspectiva de la lucha contra el lavado de activos y desde lo tributario; tiene también como objetivo la optimización del trabajo de estas entidades, además de coordinar los esfuerzos que en materia de beneficiario final se puedan realizar. La labor de estas instituciones se ve reflejada en los distintos documentos que han publicado. En esencia, la idea que con mayor objetividad debe ser puesta en el centro del análisis de la transparencia es aquella que señala que en ningún caso el beneficiario final podrá ser alguien distinto de una persona física. Por lo tanto, un beneficiario final es un ser vivo que camina, come, se enferma, disfruta, piensa y duerme.

En concordancia, lo que se intenta combatir mediante el uso de esta definición es el anonimato doloso. Esta lucha se da por medio del uso sugerido de dos criterios prácticos. El primero, tiene que ver con la participación societaria que una persona física pudiese tener en relación directa con las acciones o participaciones en una sociedad, lo que puede incidir en las decisiones que por el peso de su voto puedan tomarse sobre la persona jurídica. El segundo, tiene que ver con el control efectivo que se pueda tener sobre la entidad jurídica sin que necesariamente se tome en cuenta la proporción de derechos representativos de capital que se detentan sobre un ente ficticio. Así, se establecen dos categorías: una formal y otra de índole material.

Con respecto al primer aspecto formal, este apunta al conocimiento del propietario legal de la sociedad por parte de la Administración Pública. De allí que las jurisdicciones pueden establecer un porcentaje a su arbitrio que refleje una mínima participación en el capital de la persona física con respecto de las sociedades,³ mismo que permita reflejar una representación que manifieste un beneficio sustancial para el beneficiario, en términos generales el porcentaje más aceptado es el diez por ciento (Knobel, 2017, p.33-35). Sin embargo, establecer una variable es solo un componente del examen.

Partiendo de lo expuesto, el segundo aspecto de carácter material es complementario al primero y tiene que ver con el control efectivo, directo o indirecto, que una persona física pueda tener sobre las decisiones que se toman respecto de la sociedad, sin importar el número de acciones o participación en el capital que detente el mismo. Esto tiene mucho que ver con la habilidad de poder controlar las decisiones estratégicas que se tomen en la entidad. Así, puede mantenerse el control por acuerdos entre accionistas, o por tener el privilegio del voto dirimente en la junta general de accionistas o partícipes o por medio de la influencia que se llegue a tener por vínculos familiares o políticos en la sociedad u otros privilegios de similar naturaleza.

De lo anterior se desprende la necesidad de desarrollar una metodología para identificar a la persona que finalmente es el destinatario de la renta. En este sentido se podrá generar opinión sobre los esfuerzos públicos y privados para prevenir la evasión tributaria con el fin de poder determinarla y sancionarla, de conformidad con las normas nacionales y supranacionales. Es importante reconocer el trabajo que se ha realizado por parte de las autoridades competentes y de los organismos internacionales para identificar a las personas físicas que tienen la responsabilidad ciudadana de pagar los tributos sobre las rentas que obtienen y que son menester compartir con los demás.

Por otro lado, el hecho de que una jurisdicción ponga como uno de sus objetivos el hacer operativo el principio de transparencia, en especial en los ámbitos que son de preocupación generalizada de la comunidad internacional, como la defraudación, el terrorismo o el lavado de activos, hacen que dicha jurisdicción pueda tener una buena imagen en el extranjero. Lo cual es deseable para los países ya que genera buenas calificaciones para la apertura de créditos en los organismos multilaterales, espacios geopolíticos de decisión, ventajas arancelarias en materia de comercio exterior, entre otras.

3. Necesidad del sector privado de desarrollar de la figura del beneficiario final

Hoy en día, la necesidad de maximizar la riqueza por parte del sector privado es imperante para la sociedad, más aún tomando en cuenta el contexto pandémico experimentado en todo el mundo a partir del año 2020. Sin embargo, existe una responsabilidad social empresarial que se ve cada vez más fortalecida y que en la práctica no se permite el sacrificio de determinados estándares.

Estamos en la era en la que no lo es todo obtener ganancias para las empresas; así, la imagen corporativa se ha convertido en un intangible sumamente apreciado al momento de valorar sus activos y pasivos. De allí, que uno de los principales elementos de dicha valoración se basa en el nivel de imagen positiva de las empresas, esto se logra analizando históricamente la actuación coherente y transparente dentro del mercado.

El mencionado activo se convierte en un referente que marca con mayor propensión la preferencia de los mercados de negociar con empresas coherentes y honestas; en especial después de los escándalos financieros que en este siglo han hecho perder miles de millones de dólares a empresarios e inversionistas por el cuestionable manejo de capitales alrededor del mundo.⁴

Un registro público de beneficiarios finales permite demostrar transparencia empresarial y atrae capitales y clientes. La Unión Europea ha regulado este aspecto desde el 2015 generando la obligación para sus Estados miembros con el fin que las sociedades y otras personas jurídicas

constituidas en su territorio tengan la obligación de obtener y conservar información adecuada, precisa y actual sobre su titularidad real, incluidos los pormenores del interés último ostentado. A esta información puede acceder quien tenga interés legítimo para hacerlo (Directiva (UE) 2015/849, 2015). Ciertas jurisdicciones, como Dinamarca, permiten a cualquiera tener acceso a la información sobre los beneficiarios finales de las personas jurídicas y otras estructuras. Siendo aceptado por el sector privado reafirmando la tendencia de las empresas en promover la transparencia para reportar la «titularidad real».

Otra de las ventajas que conlleva la identificación de los beneficiarios finales es el control sobre los proveedores de bienes y servicios, conocer quien está detrás de las sociedades con las que se hace negocios permite evitar tener transacciones con quienes cometen delitos financieros, pudiendo mantenerse alejados del riesgo de desacreditación en el sector económico en el que se participa.

Por otro lado, permite gestionar la información para proteger el patrimonio de los inversionistas evitando un escenario desfavorable para quienes quieren mantenerse lejos de la corrupción y el lavado de activos producto de prácticas fuera de la ley. Dependiendo de la transparencia con la que una jurisdicción permite o no conocer y controlar la información de sus beneficiarios finales se está convirtiendo en un referente de la decisión de inversión en nuevos mercados, la localización de los proyectos o emprendimientos es una guía para depositar la confianza del inversionista. Además, no sólo se compromete el prestigio propio sino también el de los clientes.

En el mismo sentido es incómodo, pero no menos cierto que existen jurisdicciones más confiables que otras para efecto del retorno de los rendimientos con el plus que no tengan ningún tipo de cuestionamiento, esta última idea va atada fuertemente a criterios de transparencia.

Lo señalado permite a los operadores de los distintos sectores económicos emprender procesos de autodepuración o exigencias para ingresar al mismo. Un excelente ejemplo de esto lo encontramos en el sector de la minería. La Iniciativa de Transparencia en la Industria Extractiva ha tenido un importante impacto en el sector privado, ya que la visión implementada es considerar importante incrementar el escrutinio público sobre el uso de la riqueza obtenida por la actividad de extracción.

4. Evolución normativa y definición del beneficiario final en el Derecho Internacional

En un primer momento, la Organización de Estados Americanos adoptó la Convención Interamericana contra la Corrupción en 1996 (Organización de Estados Americanos OEA, 1996, p. 7) misma que en su artículo XIV número 2 establece que:

Asimismo, los Estados Partes se prestarán la más amplia cooperación técnica mutua sobre las formas y métodos más efectivos para prevenir, detectar, investigar y sancionar los actos de corrupción. Con tal propósito, propiciarán el intercambio de experiencias por medio de acuerdos y reuniones entre los órganos e instituciones competentes y otorgarán especial atención a las formas y métodos de participación ciudadana en la lucha contra la corrupción (Organización de Estados Americanos OEA, 1996, p. 7).

Es así como, en la última década del siglo anterior, la región comienza a discutir sobre la prevención, detección y sanción de los actos de corrupción propiciando la «cooperación técnica mutua» la cual es un marco pertinente para desarrollar al interno de los Estados miembro, la normativa que permita la identificación del beneficiario final, esto se traduce en la cooperación jurídica internacional no penal, dirigida por el Departamento de Derecho Internacional (DDI) de la OEA.

Con posterioridad se emitió uno de los instrumentos basilares jurídicos contra los delitos financieros, la Convención de las Naciones Unidas contra la Corrupción, la cual en su artículo 14, número 1, letra a) señala que:

Cada Estado Parte […] establecerá un amplio régimen interno de reglamentación y supervisión de los bancos y las instituciones financieras no bancarias, incluidas las personas naturales o jurídicas que presten servicios oficiales u oficiosos de transferencia de dinero o valores y, cuando proceda, de otros órganos situados dentro de su jurisdicción que sean particularmente susceptibles de utilización para el blanqueo de dinero, a fin de prevenir y detectar todas las formas de blanqueo de dinero, y en dicho régimen se hará hincapié en los requisitos relativos a la identificación del cliente y, cuando proceda, del beneficiario final, al establecimiento de registros y a la denuncia de las transacciones sospechosas (Organización de las Naciones Unidas, 2004, p. 17)

Así en principio, el mencionado instrumento internacional se concentró en comprometer a los Estados en la generación de normas para que los prestadores de servicios financieros tuviesen la obligación de identificar a sus clientes y a quienes estaban detrás de ellos en la medida de lo posible. En concordancia, la misma Convención en su artículo 52, número 1, indica que:

Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 14 de la presente Convención, cada Estado Parte adoptará las medidas que sean necesarias, de conformidad con su derecho interno, para exigir a las instituciones financieras que funcionan en su territorio que verifiquen la identidad de los clientes, adopten medidas razonables para determinar la identidad de los beneficiarios finales de los fondos depositados en cuentas de valor elevado, e intensifiquen su escrutinio de toda cuenta solicitada o mantenida por o a nombre de personas que desempeñen o hayan desempeñado funciones públicas prominentes y de sus familiares y estrechos colaboradores. Ese escrutinio intensificado deberá estructurarse razonablemente de modo que permita descubrir transacciones sospechosas con objeto de informar al respecto a las autoridades competentes y no deberá ser concebido de forma que desaliente o impida el curso normal del negocio de las instituciones financieras con su legítima clientela. (Organización de las Naciones Unidas, 2004, p. 44)

Se orienta entonces el escrutinio a cuentas de valor elevado, con dedicatoria a los servidores públicos, pero se destacan «medidas razonables» para la identificación del beneficiario final de los fondos. Además, el beneficiario final tiene otras fuentes normativas prácticas que nacen de la posición de determinados sectores económicos como es el caso del Estándar de la Iniciativa de Transparencia en la Industria Extractiva EITI, cuyo requisito 2.5, letra a), el cual establece que:

Se recomienda que los países implementadores mantengan un registro accesible al público de los beneficiarios reales de la(s) entidad(es) corporativa(s) que aplique o tiene interés en aplicar para una licencia o contrato de exploración o producción de petróleo, gas o minerales, incluyendo la identidad de su(s) beneficiario(s) real(es), el grado de participación en la titularidad así como detalles sobre cómo se ejerce la titularidad o el control. (El Secretariado Internacional EITI, 2019, p. 18)

La letra f) del mismo requisito nos presenta una definición bastante útil: “un beneficiario real de una empresa se refiere a las personas físicas que, en última instancia, directa o indirectamente, son titulares de la entidad corporativa o la controlan” (2019, p. 19). Este estándar tiene la particularidad de denominar al beneficiario «real» en lugar de «final». Sin embargo, en esencia se refiere a la misma institución normativa. No se puede pasar por alto los esfuerzos que están realizando diversos actores internacionales provenientes de variadas actividades económicas para mantener una imagen ética, adoptando la figura del beneficiario real o final como herramienta de transparencia.

Por otra parte, el Convenio Multilateral sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal desarrollado conjuntamente por la OCDE y el Consejo de Europa en 1988 y enmendado en 2010, señala en su artículo 4 que “las Partes intercambiarán cualquier información, […], que sea previsiblemente relevante para la administración o aplicación de su legislación interna con respecto a los impuestos comprendidos en esta Convención” (OCDE, 2010, p. 4). En razón de lo dicho, es posible intercambiar información, con las más de 135 jurisdicciones participantes, de lo que posiblemente sea lo más relevante en materia impositiva, al sujeto pasivo real, es decir al beneficiario final como elemento sustancial del tributo, persona que se espera responda por las determinaciones que pudiese efectuar la administración tributaria.

Continuando el análisis, el Grupo de Acción Financiera Internacional GAFI, cuyo objetivo es fijar estándares y promover la implementación efectiva de medidas legales, regulatorias y operativas para combatir el lavado de activos, el financiamiento del terrorismo y el financiamiento de la proliferación de armas de destrucción masiva, además de otras amenazas a la integridad del sistema financiero internacional; por medio del glosario de sus Recomendaciones, define al beneficiario final como aquella persona natural⁵ que finalmente posee o controla a un cliente (o a un tercero en términos más generales) y/o la persona natural en cuyo nombre se realiza una transacción. Incluye también a las personas que ejercen el control efectivo final sobre una persona jurídica u otra estructura legal (GAFISUD, 2012, p. 119).

Esta definición conlleva varios tópicos interesantes, la referencia a «que finalmente posee o controla» y a «control efectivo final» se refiere a las situaciones en las que la titularidad/ control se ejerce mediante una cadena de titularidad o a través de otros medios de control que no son directos (GAFI/OCDE, 2020, p. 8). Así, cabe la posibilidad del control indirecto pero efectivo sobre el ingreso y aun así ser calificado como beneficiario final.

El Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales de la OCDE adopta la definición del beneficiario final dada por el GAFI en 2012 para sus dos estándares de intercambio de información, tanto el automático (IAI), así como el intercambio bajo pedido (IIPP) (Foro Global OCDE & BID, 2019, p. 8). Con lo expuesto, es notoria la tendencia de integralidad en la aplicación del principio de transparencia que los organismos internacionales han demostrado en su accionar, resaltan los esfuerzos de la OCDE, del BID y del GAFI, no solo con las definiciones mencionadas sino con respecto a la difusión de estas y sus estándares.

De esta forma, para poder identificar al beneficiario final, se debe tomar el concepto prestado de las cuarenta recomendaciones del GAFI (Grupo de Acción Financiera del Caribe, 2020) el mismo que contiene estándares desarrollados para la identificación de esquemas que tienen que ver con el lavado de activos, el financiamiento del terrorismo o, en general, con delitos financieros (Fuentes, 2016). Las recomendaciones 24 y 25 son referentes a la identificación del beneficiario final, que han sido acogidas por el mundo tributario por medio de los estándares desarrollados por el Foro Global. Esto último con el fin de igualar el procedimiento de identificación del beneficiario final en materia tributaria, con los demás campos, buscando evitar duplicar esfuerzos.

En concordancia, la idea del beneficiario final forma parte de un estándar internacional auspiciado por el BID, el GAFI y por la OCDE para sugerir la implementación de un procedimiento para la identificación de la persona física que controla el ingreso obtenido por medio de uno o varios vehículos societarios, teniendo la intención de ocultarlos del escrutinio de la Administración Pública.

Una vez explicada la evolución normativa del beneficiario final en el Derecho Internacional y su definición, se puede decir que es de suma importancia entender a profundidad su concepto. La identificación del beneficiario final se basa en el criterio de que la justicia tributaria se pone en práctica cuando un ciudadano, sin importar su nacionalidad, que maximiza su riqueza tributa en forma precisa y oportuna al Estado en cumplimiento del pacto social, por el cual este establece una plataforma para que los ciudadanos realicen sus transacciones en forma segura y con determinadas garantías y en retorno, aquel contribuye económicamente para que se mantengan estables los elementos básicos de la estructura social y jurídica que permite el desarrollo de las actividades realizadas con libertad. El cumplimiento del mencionado pacto lleva implícita la idea de un compromiso moral del ciudadano con el Estado y por supuesto, de este último con la ciudadanía. Es de esta forma que el verdadero beneficiario efectivo o final de la renta es quien en primera y última instancia debe cumplir con la obligación tributaria señalada en la ley, y que incluso, en algunas jurisdicciones, es una obligación de carácter constitucional.

De lo anterior se deduce que dentro de la estructura orgánica del Estado es necesario mantener una entidad que realice el control del cumplimiento del citado pacto, la cual siempre será la Administración Tributaria. Por eso, el control tributario es una actividad de suma importancia para efectos de obtener una recaudación que permita cumplir con los objetivos de la Hacienda Pública. No se puede dejar de lado que, la información regulada jurídicamente que permite esta actividad de control es altamente importante y sensible, además dependerá de la transparencia y objetividad de los medios para conseguirla.

Por último, es importante conocer que el beneficiario final o efectivo señalado por GAFI no es el mismo que se señala en los artículos que se refieren al tratamiento tributario de dividendos, intereses y regalías en el modelo de convenio para evitar la doble imposición de la OCDE o de la ONU. La diferencia práctica radica en que, en este último caso, se permite que las personas jurídicas u otras estructuras jurídicas puedan ser el beneficiario efectivo. En el caso del primero, en contraposición, esto sería imposible. Por definición el beneficiario final o efectivo no puede ser otro que una persona física o natural.

5. El beneficiario final como forma de mantener una imagen ética frente a la comunidad

En lo estrictamente jurídico, la figura del beneficiario final envuelve dos deberes amparados por diversas constituciones y la ley. El primero, es el deber de declarar ante la autoridad tributaria la base imponible para el cálculo del impuesto en la forma y plazos que señale el ordenamiento jurídico. El segundo es el deber de la veracidad, que conlleva que el acto de declarar debe ser lo más exactamente cercano a la realidad económica del declarante, se verifica en la intención efectiva del contribuyente de presentar ante la autoridad financiera los movimientos monetarios de la unidad económica que representa. Esto último deriva en prácticas que demuestran un comportamiento cercano a la moral tributaria, es decir con la aceptación del vínculo jurídico personal, la obligación con el Estado, misma que debe ser cumplida a cabalidad honrando el pacto social de antaño.

En contraparte con lo anterior, es posible para un inversionista establecer estructuras planificadas que permitan diversificar el riesgo de ser identificado, evitando así los procesos de control de la Administración Pública. De allí que el control efectivo puede ser difuso debido a la capacidad mencionada que permite servirse de instrumentos societarios o de otra índole. Por esto último es que es importante las actividades de supervisión del ente público. El postulado de avanzada es que el Estado debe tener en todo momento disponible la información de los beneficiarios finales, acceder a ella y poder intercambiarla con otras jurisdicciones en forma lineal, célere, y responsable. Entonces por obligación el aparato público, con la información obtenida debe perseguir el mal uso de uno o de diversos vehículos societarios garantizando tanto en procesos administrativos como judiciales el debido proceso.

En esta línea, de presentarse el ánimo de engañar a la Administración tributaria o a cualquier otra entidad del Estado, ocultando el beneficio final o efectivo; y por tanto, distrayendo el ingreso por el cual se debe determinar y pagar el impuesto sobre la renta, esta conducta debe ser sancionada de conformidad con la ley. La sociedad debe ser intolerante a la defraudación al Estado, al ocultamiento de los actos de corrupción o al lavado activos, porque en el fondo es un engaño a la propia ciudadanía que se encuentra representada en la sociedad jurídicamente organizada.

Más allá de lo señalado, vale la pena mencionar que la figura jurídica del beneficiario final no está teleológicamente diseñada para identificar, en exclusiva, a los infractores de normas penales. En realidad, lo lógico es que la Administración Pública suponga en principio la buena fe en el comportamiento de los contribuyentes. Desde este punto de vista, no se puede generalizar en el sentido que los beneficiarios finales son personas físicas que tengan el ánimo de delinquir defraudando al Fisco. En su lugar, se puede decir que la figura del beneficiario final es el prototipo de la cooperación entre las naciones en la lucha contra la corrupción y otros delitos de acción pública en especial de aquellos que no conocen fronteras, lo cual es de los principales objetivos del Derecho Internacional.

Por lo anterior, transparentar la información de los beneficiarios finales de las personas jurídicas forma parte de los deberes de las personas, además que cuenta con la ventaja de que las sociedades y las personas detrás de ellas pueden mantener una imagen ética frente a la comunidad de negocios y ante la ciudadanía en general, lo cual es un excelente referente para el acceso a beneficios como créditos, mayor confianza de sus clientes, posicionamiento en el mercado y todos ellos apuntan a la maximización de la riqueza como objetivo indiscutible de cualquier inversión.

6. Actualidad y futuro cercano del beneficiario final y del anonimato doloso

voluntad de incumplir una obligación contraída por expresa disposición de la ley. Hoy en día las administraciones tributarias y las unidades de información financiera, en varias jurisdicciones, tienen problemas para lidiar con este tema. En general, la estrategia actualmente es aplicar prácticas de debida diligencia para que sean las propias entidades controladas quienes obtengan la información sobre sus beneficiarios finales y la pongan a disposición de las autoridades para cuando estas así lo requieran.

Por otra parte, esta actitud dolosa del beneficiario final podría ser sancionada penalmente cuando se demuestra que se proporcionó información falsa, incompleta, desfigurada o adulterada con el ánimo de engañar a la Administración Tributaria para dejar de cumplir con los tributos; en el Ecuador podría aplicarse una sanción de 1 a 3 años de prisión (Asamblea Nacional del Ecuador, 2014, art. 298, num. 5). Así, potencialmente el Estado cuenta con normativa fortalecida en cuanto al régimen sancionatorio y al acceso a la información. Sin embargo, es necesario apalancar los procesos para la gestión de la información y ajustarlos a la práctica internacional lo cual requiere un desarrollo normativo importante.

Para hacer más efectivo el esquema del beneficiario final es importante generar obligaciones sobre disponibilidad de la información y gestión en el cumplimiento de estas. Lo último se alcanza realizando una revisión, conforme los estándares internacionales, de los procedimientos de debida diligencia para obtener y conservar la información para la identificación de los beneficiarios finales de las personas jurídicas y otras estructuras o entes jurídicos.

Además de lo señalado, la estrategia en lo jurídico puede orientarse a fortalecer la figura del beneficiario final por medio de la expedición de una ley sobre beneficiarios finales y el desarrollo de un registro público, tal como ocurrió con Perú en el 2016 mediante el Decreto Legislativo nro. 1372, en Costa Rica con la Ley nro. 9416 expedida en el mismo año, o en el caso uruguayo con la Ley nro. 19484 de 2017. El discutir una norma de carácter legal sobre este tema fortalece la garantía de seguridad jurídica para los administrados y conlleva una imagen de discusión a nivel parlamentario que demuestra atención del país por la transparencia fiscal y la lucha contra otros delitos y prácticas nocivas.

Por otro lado, en general las jurisdicciones que han suscrito la Convención Multilateral sobre Asistencia Administrativa Mutual en Materia Fiscal, han contraído la obligación de “otorgar al Estado requirente, cualquier información […] relacionada con personas o transacciones específicas” conforme lo señalado en el artículo 5 numeral 1; esto se ha traducido en el desarrollo de la figura del beneficiario final para fines fiscales. Por lo tanto, la implementación de procedimientos de debida diligencia y el cumplimiento de deberes formales puede representar problemas como costos no planificados de servicios profesionales o de desarrollo interno en las unidades económicas. Esto será especialmente visible si el señalado costo no difiere según el tamaño de la persona jurídica, estructura o ente jurídico. También será un compromiso adicional del representante legal frente a la junta general de socios o accionistas, quien tendrá una carga adicional con un considerable riesgo que en algún punto podría incrementar el costo del manejo de la empresa por la responsabilidad en materia de transparencia adquirida.

Otro aspecto que entrará con seguridad a análisis es la garantía de seguridad física y patrimonial que debe prestar el Estado a los beneficiarios finales al pedirles que pongan a disposición su información; en especial si el mandato fuese que la información sea totalmente pública o con niveles bajos de confidencialidad. Esto último, tomando en cuenta que la tendencia en el mundo es el acceso para cualquiera que demuestre un interés legítimo.⁶

Así, se puede decir, que entre los beneficios que podría traer una mejor regulación de este tema en las jurisdicciones, se encuentra un mayor control efectivo sobre las actividades delictivas, además de una sensación de riesgo generalizada para los posibles infractores, para la gente decente una percepción de transparencia importante, y ventajas en las decisiones de inversión.

En el futuro cercano, los Estados podrán contar con un mar de información de conformidad con la tendencia que se vive en esta Era del Dato (Díez, 2019), lo cual permitirá incrementar la recaudación tributaria y tener herramientas de vanguardia para la lucha contra el lavado de activos. A los operadores económicos del sector privado les permitirá conocer en forma transparente con quienes hacen negocios con el fin cuidar las relaciones comerciales con clientes y proveedores para mantener una imagen corporativa valorada, en un mundo donde, un activo intangible como la marca empresarial, cada día tiene un mayor protagonismo. Además, dichos operadores podrán exigirle al Estado un mayor control sobre la competencia desleal existente en los mercados, incluyendo los procesos de contratación pública. Esto con la finalidad última de proteger los intereses morales y patrimoniales de los individuos, lo cual es un importante fin del Derecho Privado.

Finalmente, los Estados podrán combatir en forma efectiva y conjunta a la corrupción y otros delitos internacionales, siempre que se cuente con la voluntad política para el efecto. Lo que si es seguro es que en poco tiempo la discusión sobre esta temática crecerá en el ámbito económico, jurídico, legislativo y especialmente en el académico.

Referencias

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Asamblea Nacional Constituyente. (2008). Constitución de la República del Ecuador. Montecristi: Registro Oficial adscrito a la Corte Constitucional del Ecuador.

Congreso Nacional del Ecuador. (2005). Codificación del Código Tributario. Quito: Registro Oficial del Ecuador.

Díez, J. C. (2019). La Era del Dato. El País, pág. 1. https://elpais.com/economia/2019/11/21/actualidad/1574356665_456007.html

Directiva (UE) 2015/849. (2015). Diario Oficial de la Unión Europea. Estrasburgo, Francia: Parlamento Europeo - Consejo de Europa.

El Secretariado Internacional EITI. (2019). El Estándar EITI 2019. Obtenido de Extractive Industries Transparency Initiative: https://eiti.org/files/documents/eiti_standard_2019_es_a4_web.pdf

Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico OCDE, Banco Interamericano de Desarrollo BID. (2019). Manual sobre Beneficiarios Finales. Obtenido de Banco Interamericano de Desarrollo: https://publications.iadb.org/publications/spanish/document/Manual_sobre_beneficiarios_finales_es.pdf

Fuentes, V. F. (2016). Macrocriminalidad económica y las 40 recomendaciones del GAFI para combatirla. Revista De Derecho (valdivia), 15(29), 117-143. Recuperado el 25 de 5 de 2020, de https://dialnet.unirioja.es/servlet/articulo?codigo=5666830

GAFI/OCDE. (2020). Guía sobre Transparencia y Beneficiario Final. Unidad de Análisis Financiero Gobierno de Chile. https://www.uaf.cl/asuntos/descargar.aspx?arid=758

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Notas

Notas de autor